文章转自《战略财务》杂志

管理会计工具的应用不能机械化，而是需要根据具体的应用环境，对管理会计工具的应用方式方法进行创新。

管理会计致力于为企业管理决策提供支持，提升企业管理决策水平，为企业创造价值。管理会计的灵魂和力量在于应用，只有应用才能发挥其价值增值功能。经过百年来持续地实践、总结和创新，目前管理会计工具已经形成了庞大的应用方法体系；但与此同时，管理会计工具的应用也面临着极大的挑战——因为多数工具的应用方法是在特定经济形态下形成的，而随着外部环境不断转换，这些在以往环境下行之有效的工具可能在新环境下变得不再适用。

工具适应性问题

财政部发布的《管理会计基本指引》中强调指出，企业应用管理会计，应当遵循战略导向原则、融合性原则、适应性原则和成本效益原则。其中，适应性原则强调管理会计的应用应与企业应用环境相适应。

在理论层面，管理会计工具体系是对基础知识逻辑的归纳和抽象，纯粹且严谨，只要给定数据，无需人为干预便能获得理想的结果。但从实践角度而言，管理会计工具的应用是基于特定的人、环境和知识的有机结合。因此，任何管理会计工具的应用都要注重适应性问题。而市场环境、技术进步等大环境因素，企业相关特征如所处行业、企业性质、规模、发展阶段、商业模式、治理水平等，均会影响管理会计的适应性。

以基础管理会计工具本量利分析为例。这一工具用于研究成本、业务量、利润之间的关系问题，基本前提是假定价格、单位变动成本、固定成本不变，当有多种产品时，假定多种产品的比重不变，在这些前提下考察保本点、保利点和经营的安全性。这些假定在传统大规模生产环境下是合理的，但如今技术环境、经济环境及企业的运营模式都在发生变化。当价格与成本可变，产品品种由大规模生产下的单一品种转变为买方市场下的大规模定制，本量利分析工具的应用就会受到严峻挑战。

除了适应性问题，另一个问题是管理会计实践中极少单独应用某一工具，而是多种工具的综合应用，这是因为实务问题之间往往存在错综复杂的联系，无法孤立去解决其中某一问题。同样以本量利分析为例，看似价格、成本、业务量、利润之间始终存在一个固定的关系——价格增加，利润随之增加；业务量增加，利润也随之增加。但事实上，这些影响因素之间也会相互影响，如大部分产品的价格和业务量具有明显的负相关关系，若要业务量增加，需降低价格；若要降低价格，需减少成本；若要减少变动成本，可能需要增加固定成本；若要增加固定成本，则需提高业务量以减少经营风险。所以，利润目标的实现，不仅要使用本量利分析工具，还可能涉及价格决策、成本控制、设备更新决策等一系列管理会计工具。

案例分析

IMA第十一届校园管理会计案例大赛的区域预赛、复赛和决赛均基于同一个公司案例——“有趣运动：一个网店的存货治理”。有趣运动公司是一家成立时间不长但发展迅速的小型网店，专注于自主研发设计，生产外包，并以自有品牌拓展网上销售渠道，在细分市场有一定的竞争力。近年来公司处于高速发展阶段，但在“双十一”大促销期间因虚拟库存设置问题导致大量缺货，最终收到电商平台巨额罚单。从表象来看，问题是虚拟库存设置不合理，但本质上却是备货不足的问题。为何备货不足？销售预测不准确、备货政策不合理，同时，还存在外包生产企业紧急生产能力有限、存货实际库存和账面库存不一致、存货管理信息系统简陋等多方面问题（见图1）。可见，现实中问题并不是孤立地出现，要完善有趣运动公司的库存治理，就必须解决与库存有关的一揽子问题。

其中一些问题，比如外包的利弊及如何改善，出入库管理混乱及退货返修过程该如何解决，如何通过定期盘点库存确保账实相符，是否需要购置新的信息管理平台及如何购买等问题，大都需要调研公司的具体情况，从定性角度分析、判断、决策和改善。
而另一些问题，如在不确定条件下的销售预测、备货量的确定、采购预算的调整、虚拟存货的设置问题等，大都需要以定量分析为决策服务。有的问题有对应的管理会计工具，但并不十分适用于有趣运动公司的情况，有的问题则没有直接对应的工具。因此，解决这些问题的关键在于创新管理会计工具。具体分析过程见表1。

从有趣运动公司案例中管理会计工具的适应性及创新应用分析可以发现，在更多情况下，管理会计工具的使用者不能照搬理论逻辑、进行机械化地应用，而是需要根据具体的应用环境对管理会计工具的应用方式方法进行创新。若要搭建管理会计理论知识和实践应用之间的联系，需要由具备管理会计知识的人首先对应用环境进行分析，并对管理会计工具改造创新后再加以实施，这样才能真正有效地应用管理会计工具。

最后，笔者认为，我们一方面需要根据外部环境和管理实践的变化，不断地更新完善管理会计工具和知识体系；另一方面，还需要加强管理会计人才培养，重视管理会计案例研究，特别是管理会计工具在新的商业场景中应用的研究。总结管理会计应用实践的经验，推动管理会计工具不断创新，真正让管理会计为企业的价值增值赋能。

康萍，浙江开放大学教授。联系方式：306875331@qq.com。

宋奕，浙江经济职业技术学院讲师。联系方式：812946602@qq.com。

战略财务杂志

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